典型案例一

××铁路设备有限公司风险分析及应对案例

【案例引言】近年来，铁路运输设备制造业作为国家高端装备制造业的典型代表，正顺应技术和经济发展趋势，不断在高铁和重载铁路战略上取得突破。如何适用好高新技术企业的税收优惠，同时帮助企业防范税收风险，是摆在税务部门面前的一个重要课题。

一、企业基本情况

××铁路设备有限公司，注册成立于2002年4月，属于高新技术企业。经营范围：开发、设计、生产加工铁路机车车辆用机电产品和机车车辆配件及零部件；销售自产产品；进出口相关配件产品和技术；节能环保产品的研发和生产；提供相关服务。

该企业2016年实现营业收入134189.92万元，缴纳增值税5902.17万元、企业所得税4428.68万元。2017年实现营业收入124333.20万元，缴纳增值税6869.19万元、企业所得税4538.41万元。2018年实现营业收入130605.96万元，缴纳增值税6402.50万元、企业所得税3728.40万元。2019年实现营业收入109402.97万元，缴纳增值税5380.25万元、企业所得税3217.18万元。

二、风险分析

结合企业申报数据、征管数据、财务数据和经济行为数据等信息，采取表表核对、账表核对等方法对其整体情况进行综合分析，查找出可能存在的4个典型风险点：

(一)关联方借款利息支出未按规定税前扣除的风险

  对该企业2016年度企业所得税申报表和财务报表进行分析，发现2016年财务费用中列支的利息支出561.28万元，其他应付款4875.20万元，未申报为短期和长期借款。查询其关联业务往来汇总表的融通资金表和对外支付款项情况表，未发现其与关联方有资金往来。根据企业申报数据，风险应对人员推测，企业财务费用利息支出可能是向关联企业借款，关联申报未披露关联融资，有故意规避审核的嫌疑。该企业注册资金2000万元，其支付利息有超过关联方利息支出税前扣除标准的风险。

(二)研发费用税前加计扣除不符合税法规定的风险

2016年度，该企业共计发生研发费用768.44万元，其中，直接消耗的材料200.41万元，允许加计扣除384.22万元。进一步审核消耗材料的明细，除去刀具、模具等，直接进人研发的材料曲轴、连杆毛坯成本为110.9万元。但通过分析其申报资料及财务报表等，发现“其他业务收入”金额除“销售材料收入”外，其他项目实现的收入金额较小，这与投入的材料成本不符，特别是其耗用的曲轴、连杆毛坯等。在研发过程中，生产的样品和产生的下脚料、残次品等是否如实入账作收入、计提并申报缴纳相关税款存在涉税风险疑点。

(三)未按照增值税纳税义务发生时间确认收入的风险

将该企业的企业所得税营业收入与增值税销售收入进行比对，发现2019年度两者差异较大，企业所得税营业收入大于增值税销售收入，可能存在大型专用设备收到预收款或者签订合同结算日与增值税确认收入时间不一致的问题。

(四)暂估原材料结转成本后未作纳税调整的风险

在审核企业涉及暂估的科目时，发现每年有暂估原材料大量的发生额，可能存在企业所得税汇算清缴前未取得发票但结转了成本，未作纳税调整，从而少缴企业所得税的问题。

三、风险应对

通过约谈财务人员，调取账簿、凭证和报表，查阅行业相关文件等方式，风险应对人员就发现的疑点问题与企业进行了核实。在风险应对人员的政策辅导下，企业最终补缴了税款。

(一)针对风险点一

根据数据分析结果，查询了企业财务报表和关联业务往来汇总表，但企业财务报表和融通资金表对关联融资并未列示。经约谈企业财务人员，了解到2016年该企业向其关联方支付利息521.66万元。企业财务人员认为，其向关联方借款，支付利息利率不高于银行同期利率，可以据实扣除。根据企业财务报表，风险应对人员计算出该企业关联债资比例为2.13:1。企业从关联方借款支付利息扣除标准，根据《财政部国家税务总局关于企业关联方利息支出税前扣除标准有关税收政策问题的通知》(财税〔2008〕121号)规定，在计算应纳税所得额时，接受关联方债权性投资与其权益性投资的比例是金融企业5:1,其他企业2:1。该企业属于其他企业，适用2:1比例。企业实际支付给关联方的利息支出，不超过规定比例计算的部分，准予扣除，超过的部分不得在发生当期和以后年度扣除，2016年不得扣除利息支出为31.83万元。

(二)针对风险点二

经约谈了解到，该企业在研发过程中产生的残次品、下脚料都已同正常生产产生的残次品、下脚料一起，在2016年12月作为废铁出售，记入“其他业务收入”科目，没有结转相应的成本。该项业务，企业只作其他业务收入入账，无其他业务成本。而对于研发过程中，产生的新产品曲轴等，作为样品送交用户无偿试用，该部分未作任何账务处理。对于研发费用的加计扣除基数，按照账面记载的耗用材料金额进行了加计扣除。

在税务处理上，企业处理残次品和下脚料的收入记入“其他业务收入”,未结转相应的其他业务成本，符合税法的规定。对样品无偿赠送客户试用的情况，应按照税法的相关规定视同销售收入，计提申报缴纳相关的税款。在企业所得税申报加计扣除时，应按照规定冲减研发费用，再计算加计扣除金额。企业存在未确认视同销售收入、增加研发费用加计扣除基数的问题，造成了少缴税款。

(三)针对风险点三

查询企业核算系统内对外销售收入信息，发现企业所得税营业收入与增值税销售收入存在差异。大型专用设备普遍生产工期长、生产进度慢，造成了纳税义务发生时间确认的税会差异。截至2019年，该企业的企业所得税营业收入与增值税销售收入配比异常，企业确认了营业收入，但增值税一直未确认销售收入，造成了630.13万元的税会差异，应在增值税申报未开票收入栏次作纳税调整。

(四)针对风险点四

经查看企业暂估原材料科目的会计分录，发现企业在收到材料却未收到发票时记入该科目，待收到发票后进行冲减并记入“原材料”科目，造成大量的原材料已经结转了成本，但在企业所得税汇算清缴中未作纳税调整。截至2019年度企业所得税汇算清缴期，仍有1059.57万元结转成本的暂估原材料科目涉及的业务未收到发票，需按照凭证管理规定进行纳税调整。

四、处理结果

根据《财政部国家税务总局关于企业关联方利息支出税前扣除标准有关税收政策问题的通知》(财税〔2008〕121号),该企业调增2016年度企业所得税应纳税所得额31.83万元，补缴企业所得税4.77万元。

根据《中华人民共和国增值税暂行条例实施细则》第四条第八款、《中华人民共和国企业所得税法实施条例》第二十五条、《国家税务总局关于企业研究开发费用税前加计扣除政策有关问题的公告》(国家税务总局公告2015年第97号)第二条，该企业将研发产品作为样品无偿交送用户试用的行为应视同销售，补缴增值税16.74万元，调整2016年度企业所得税应纳税所得额98.44万元，将已税前扣除的加计扣除金额予以调整，补缴企业所得税22.15万元。对于取得的残次品、下脚料收入24.14万元，应将已税前扣除的加计扣除金额予以调增，补缴企业所得税1.81万元。

根据《中华人民共和国增值税暂行条例实施细则》第三十八条，该企业2019年销售收入630.13万元未及时缴纳增值税，应补缴增值税72.49万元。

根据《国家税务总局关于发布〈企业所得税税前扣除凭证管理办法》的公告》(国家税务总局公告2018年第28号)第十五条、第十六条，2019年该企业涉税金额1059.57万元，应补缴企业所得税158.94万元。

五、行业延伸

(一)风险关注切入点

1.近年来，融资难、融资成本高，对企业正常经营造成了一定的影响，因此，部分企业改变融资渠道，转而将目光投向集团内部或者关联企业。大的企业集团会建立资金池，将成员企业的未分配利润统一调配给需要资金的企业使用，针对这一现状，需要加强对这类企业的关注，防止资本弱化的问题发生。

2.高新技术企业在研发过程中，生产的样品和产生的下脚料、残次品等对外销售形成的特殊收入，需关注企业是否未按照《国家税务总局关于企业研究开发费用税前加计扣除政策有关问题的公告》(国家税务总局公告2015年第97号)规定冲减研发费用，导致增加了税前扣除的加计扣除基数，多列费用，少缴税款。

3.采用预收货款方式生产销售生产工期超过12个月的大型机械设备、船舶、飞机等货物的增值税纳税义务发生时间，为收到预收款或者书面合同约定的收款日期的当天。需要关注企业在发出商品后，是否严格按照税法规定的纳税义务发生时间、视同销售情形及时确认收入，避免未及时缴纳税款情况的发生。

4.企业在支付工程款、原材料采购款和劳务款时，如果未及时取得发票，而成本按合同或预算暂估入账，需关注在企业所得税汇算清缴前企业是否按规定进行纳税调整。

(二)具体核查路径

1.在企业所得税汇算清缴结束后，应加强对企业关联交易的审核，重点分析关联关系表、融通资金表、对外支付款项情况表和同期资料。

2.重点核查企业所得税申报数据、研发支出辅助账汇总表和相关的备案资料。

3.比对企业所得税营业收入与增值税销售收入差异，查询企业核算系统内的对外销售收入信息，核查“生产成本”“预收账款”账户余额以及其他往来账，查看合同约定的收款日期确定的收入，是否已经申报纳税。

4.核查企业应付账款、工程施工科目，审查工程款、购货款和劳务款有无采取暂估方式入账，是否按规定进行纳税调整。