H化工有限公司风险分析及应对案例

【案例引言】个人护理品属于快速消费品，与耐用品相比，产品的单位价值不高、保质期相对较短，因此流通快、重复购买使用率高、消费者选购时的决策时间相对较短。企业通过消费者高频次和重复的使用与消耗来达到一定规模的销售量，实现利润和价值，因此往往存在大量的促销活动，包括以折扣、返利方式奖励经销商和以促销名义向经销商、零售商派发样品或赠品，销售费用占比较高，可能存在将不符合规定的费用税前扣除、视同销售部分未按规定申报缴纳增值税以及企业所得税的风险。

一、企业基本情况

H化工有限公司(以下简称H公司)为总公司设立在Z市的口腔清洁护理用品生产企业，投资方为香港某公司，目前在国内两个城市设有分公司，注册资本2500万美元，主要生产牙膏、牙刷以及口腔清洁护理用品等。H公司近5年年平均销售额超过30亿元，销售毛利率超过60%,利润率超过30%,增值税税负率约为10%。H公司为高新技术企业，企业所得税适用15%优惠税率。H公司产品既有境内销售，也有出口销售，其中境内销售部分约占总销售收入的90%。

H公司销售模式主要有两类，一类是直接供货模式，另一类是间接供货模式。直接供货模式为企业直接供货给零售终端，主要适用于各大型连锁零售巨头，一般由各零售集团总部统一采购货物再配货至各门店。间接供货模式为企业销售给各级经销商(含销售公司、代理商、批发商等，H公司在全国有200多户经销商),再由经销商销售至零售终端，如商场、便利店等，最终流入消费者手中。

二、风险分析

日常风险管理工作中，发现H公司将自产样品用于集体福利或无偿赠送以及将商品免费提供给连锁超市作堆头及促销陈列使用未按规定视同销售申报缴纳增值税、企业所得税；未按规定列支广告费和业务宣传费用。经分析，发现H公司主要存在以下3个风险点：

(一)企业将自产的样品用于集体福利或无偿赠送未视同销售，少缴增值税、企业所得税的风险由于日化产品属于快消品，企业需经常推出新产品或改换新包装，推广过程中往往生产部分样品作为试用品或赠品，自产的样品也常用于集体福利。

H公司设置科目“销售费用——交际应酬费——试用样品”“库存商品产品样品”“营业外支出——捐赠——产成品”等核算样品、用于推广赠送或发放给员工的产品。发生业务时，H公司没有计提相应的增值税销项税额，销售额也与企业增值税纳税申报表不开票收入的申报额不一致，没有按规定视同销售计算缴纳增值税，结转成本与企业所得税纳税申报表视同销售成本相差较大。

(二)企业向商场免费发货作为商场堆头及促销陈列使用未视同销售，少缴纳增值税、企业所得税的风险企业为开展促销活动，经常会免费提供产品，在商场、超市等零售终端作堆头及促销陈列使用。H公司在“销售费用”科目下设置明细科目核算推广陈列费、堆头费等费用，抽查资料发现相关业务为H公司向大型连锁超市免费发出商品作堆头、促销陈列使用，没有计提相应的增值税销项税额。

(三)企业未按规定列支广告费和业务宣传费用，少缴企业所得税的风险

日化品制造企业为推销产品，往往采用请明星代言产品、线上平台推广和线下铺地面广告等宣传模式，会发生大额广告支出和业务宣传费用。但企业往往不严格列支广告费和业务宜传费用，如直接与无合法经营资格的中介服务企业或个人签订代办协议或合同、超过税前扣除标准列支广告费和业务宣传费，以及以现金等非转账方式支付费用，存在少缴企业所得税的风险。

H公司通过“销售费用——广告制作费”“销售费用——市场调查费”“销售费用——广告代理手续费”科目列支广告费和业务宣传费用，通过现场抽查凭证，发现账面归集的广告费和业务宣传费以及企业所得税申报税前列支金额差异较大，且业务关系不紧密，存在不按规定列支广告费和业务宣传费用，少缴企业所得税的风险。

三、风险应对

由于企业采用SAP系统进行管理，风险应对小组在现场审计前调取企业2013年度财务数据进行集中分析，同时约谈企业各部门负责人，了解企业的整个生产运作流程、各部门职责、内部控制等，为现场审计工作做好准备。针对涉及风险的业务，抽查企业凭证、合同、发票、申请单等资料，约谈财务人员了解业务流程，比对申报资料，通过现场审计、企业自查等方式，核实各风险点的具体情况。

(一)针对风险点一

审核相关业务发生的记账凭证、账务处理，重点关注相关业务是否属于税法规定的将自产的货物用于无偿赠送或集体福利应视同销售的情形，是否按规定计提增值税销项税额；通过约谈财务人员，了解增值税纳税申报表已申报的不开票收入主要构成，是否包含此类用于无偿赠送或集体福利需作视同销售申报的收入，核实未作视同销售金额；结合企业所得税纳税申报表进行比对，重点关注视同销售成本申报金额，如与核算金额差异较大，存在未按规定申报企业所得税的风险。

适用税收政策为：《中华人民共和国增值税暂行条例实施细则》第四条第五项、第八项；《国家税务总局关于企业处置资产所得税处理问题的通知》(国税函〔2008〕828号)第二条。

(二)针对风险点二

审核推广陈列费、堆头费等业务发生的记账凭证、账务处理，重点关注列支的费用对应科目是否属于“发出商品”,是否按规定计提增值税销项税额；审核有关出货单以及企业推广陈列费、堆头费申请审批表；通过约谈财务人员，了解促销陈列活动堆头活动的方案、协议以及费用的组成，了解增值税纳税申报表已申报的不开票收入主要构成，是否包含此类免费提供商品需作视同销售申报的收入，核实企业未作视同销售的金额；结合企业所得税纳税申报表进行比对，重点关注视同销售成本申报金额，如与核算金额差异较大，存在未按规定申报企业所得税的风险。

适用税收政策为：《中华人民共和国增值税暂行条例实施细则》第四条第八项；《国家税务总局关于企业处置资产所得税处理问题的通知》(国税函〔2008〕828号)第二条。

(三)针对风险点三

现场审核“销售费用——广告制作费”“销售费用——市场调查费”“销售费用——广告代理手续费”科目记账凭证，抽查所附原始凭证，查看广告发票、广告制作及代理协议、广告制作成品以及相关证明材料等，判断企业列支的广告费和业务宣传费是否符合税前扣除规定。

适用税收政策为：《财政部税务总局关于广告费和业务宣传费支出税前扣除政策的通知》(财税[2017]41号)第一条；《财政部国家税务总局关于企业手续费及佣金支出税前扣除政策的通知》(财税〔2009〕29号)第一条、第二条。

四、处理结果

(一)针对风险点一

核实H公司2011—2013年赠送样品未确认视同销售收入金额19283683.15元，应补缴增值税3278226.13元及城市维护建设税、教育费附加、地方教育附加合计393387.14元；就该风险事项2011年调增应纳税所得额2835405.3元，2012年调增应纳税所得额6552593.29元，2013年调增应纳税所得额3032282.9元，三年共补缴企业所得税1863042.22元。