典型案例二

——XX保险有限公司风险分析及应对案例

【案例引言】近年来，保险行业迅猛发展：并购重组、跨境股权交易等特殊事项频出。这类特殊交易事项呈现架构复杂、多方参与、多重交易、事前税收筹划、受国际货币市场影响等特点，其中暗含巨大税收风险。

一、企业基本情况

荷兰NN Insurance International II B.V(简称 “NN II”)是一家注册于荷兰的保险公司，为我国非居民企业， 2002年6月与北京某集团有限公司各投资1亿元成立了SCAT保险有限责任公司，持有SCAT保险有限责任公司50%股权，截至2013年6月股权转让前，共投资人民币9.75亿元。2010年4月北京银行成功收购北京某集团有限公司50%股权，SCAT保险有限责任公司更名为ZH人寿保险有限公司(简称“ZH人寿”)。

2014年底，安永中国(企业)咨询有限公司(简称“安永”)作为荷兰NN II委托税务代理人提交了一份《关于ZH人寿保险有限公司股权转让协议》(简称“转让协议”)，并附一份信函，这份转让协议是2013年7月8日荷兰NN II公司 与法国BNP Paribas Cardif公司(简称“BNP”) 为转让ZH人寿50%股权签约的，“转让协议”规定：转让价款包含三部分：人民币7.39亿元、增资款额1亿元和调整金额。信函测算了本次股权转让所得应预缴非居民企业所得税422,538.83美元。

二、风险分析

在2015年1月至2015年9月调整金额未确定期间，分析人员围绕着转让协议展开了一系列协议分析、政策梳理、申报审核和疑点排查等工作。分析人员认真审阅中英文版“转让协议”，梳理有关非居民企业股权转让相关政策，通过ZH人寿获取保险监督管理委员会、辽宁省工商行政管理局等有关部门对ZH人寿股权变更及章程修改的批复、荷兰NN II从法国BNP收到股权转让价款的情况、ZH人寿的9份验资报告、注资日美元兑人民币外汇牌价等信息。分析出以下疑点：

（一）特殊股权转让方式如何判定股权转让纳税义务发生时间

通过已掌握的信息，分析人员梳理出2014年9月中国保险监督管理委员会核准ZH人寿股权变更及章程修改的批复，2014年12月辽宁省工商行政管理局批复法国BNP持有ZH人寿50%股权。2014年12月30日荷兰NN II从法国BNP收到股权转让价款112,020,508.16欧元 (仅指转让价款前两部分人民币7.39亿元和增资款额1亿元，不包含调整金额)，这意味着NN II在未收到全部转让价款时就完成了股权变更手续。如何判定股权转让的纳税义务发生时间成为风险焦点。

（二）ZH人寿股权转让初始投资成本确定的风险

通过审阅ZH人寿9份验资报告，核实从2002年6月12日至2013年5月8日十二年间，NN II注资九次，分析人员获取了每次投入资本的日期，使用汇率等信息，又通过互联网调取注资日美元兑人民币外汇牌价来换算以美元计价的初始投资成本，确认初始投资成本139,768,686.28美元(见附表一),与NN II申报的初始投资成本140,024,664.82美元存在差异，确定了实际出资额与初始投资成本的差别。

附表一  NN II自2002年6月起至2013年2月止出资额和认缴额一览表　单位：元
编号	核实投入注册资本的日期	ING认缴的初始注册资本及随后新增注册资本的金额	ING认缴的初始注册资本及随后新增注册资本折合为美元的金额	分局核实ING认缴的初始注册资本及随后新增注册资本折合为美元的金额	ING实际出资额	申报验资报告使用的人民币对美元汇率	实际出资额与认缴注资资本的差额	实际出资额与认缴注资资本的差额
		(人民币)	(美元)		(美元)		（人民币	(美元)
		a1	a2=a1 / c	a3	b	C	d	d1
1	6/11/2002	100,000,000	12,081,672.10	12,081,672.10	12,084,000.00	8.2770	19,268.00	2,327.90
2	11/20/2003	150,000,000	18,123,165.03	18,123,165.03	18,150,000.00	8.2767	222,105.00	26,834.97
3	5/20/2008	50,000,000	7,165,376.90	7,165,376.90	7,250,000.00	6.9780	590,500.00	84,623.10
4	10/31/2008	50,000,000	7,325,148.70	7,325,148.70	7,320,000.00	6.8258	(35,144.00)	(5,148.70)
5	5/15/2009	100,000,000	14,652,658.72	14,652,658.72	14,800,000.00	6.8247	1,005,560.00	147,341.28
6	7/13/2010	200,000,000	29,497,654.94	29,497,655.00	29,497,655.00	6.7802
7	5/16/2011	125,000,000	19,204,473.87	19,204,474.00	19,204,474.00	6.5089
8	6/12/2012	100,000,000	15,799,785.12	15,799,785.12	15,799,785.12	6.3292
9	2/01/2013	100,000,000	15,918,750.70	15,918,750.70	15,918,750.70	6.2819
合计		975,000,000	139,768,686.09	139,768,686.28	140,024,664.82		1,802,289.00	255,978.54
注：a3列数据是参考验资报告数据填列的

（三）直接影响股权转让所得的预估对价调整金额

根据之前掌握的材料，预估对价调整金额7,466,972美元。由于调整金额将直接影响股权转让所得，因此预估对价调整金额的形成过程分析人员进行了跟踪分析。

2015年9月30日，NN II与BNP签约《Lotus项目－调整金额和其它支付协议》，确定调整金额15,652,500.53欧元。分析人员在收到这一信息后，第一时间计算了本次股权转让所得应缴非居民企业所得税1,531,314.58美元，发现计算结果与NN　II 2015年10月30日申报税额948,635.11美元差异较大，其原因在于对双方就第一笔转让所得的纳税义务发生时间和适用何日汇率存在理解分歧。

三、风险应对

由于NN II是非居民企业，其税务代理人安永也不在当地，只能通过电话、传真和电邮进行沟通。通过深入研究税收政策后，应对人员告知NN II及其税务代理人安永本次股权转让纳税义务发生时间为辽宁省工商行政管理局核准ZH人寿股东变更登记之日，即2014年12月25日，要求企业就股权转让所得缴纳企业所得税。然而企业对此持有异议，后提出多种思路、方案。通过多次交锋，应对人员对税务代理人安永进行约谈，告知按国家税务总局公告2011年第24号第六条规定，非居民企业直接转让中国境内居民企业股权，如果股权转让合同或协议约定采取分期付款方式的，应于合同或协议生效且完成股权变更手续时，确认收入实现。而第一笔股权转让所得人民币8.39亿元适用汇率应参照2014年12月26日中国人民银行公布的美元兑人民币外汇牌价。NN　II迫于法律的压力书面答复同意

四、处理结果

根据《国家税务总局关于加强非居民企业股权转让所得企业所得税管理的通知》(国税函〔2009〕698号)，本次股权转让所得112,020,508.16欧元和15,652,500.53欧元，按照款项支付日外汇牌价换算以美元计价股权转让价分别为137,122,871.24美元和17,619,735.87美元，合计154,742,607.11美元，股权成本价139,768,686.28美元, 股权转让所得14,973,920.84美元，应补缴非居民企业所得税1,497,392.08美元,折合人民币9,738,179.52元,课征滞纳金7,133.97美元，折合人民币47,130.80元。

五、行业延伸

（一）潜在风险企业范围

外资企业、中外合资企业、以及随着“一带一路”战略“走出去”的国有企业、民营企业等。

    （二）具体核查路径

对于跨境股权转让案例，多利用相关部门，如工商管理部门、外管局、行业监管部门等的多方信息，结合税收政策，核实股权转让中的每一个细节是否存在涉税风险。